Podstawowe uprawnienie podatnika

Prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego VAT nad podatkiem należnym w danym okresie rozliczeniowym, to jedno z podstawowych uprawnień podatnika tego podatku. Według Dyrektywy VAT, z prawa do odliczenia podatku zapłaconego w poprzedniej fazie obrotu wynika fundamentalne prawo podatnika do zwrotu powstałej nadwyżki podatku podlegającego odliczeniu nad podatkiem należnym (gdy w danym okresie rozliczeniowym, odliczenia (podatek do odliczenia) przewyższają zobowiązania (podatek należny) – art. 183 Dyrektywy VAT).

Jak podkreśla TS UE w swoim orzecznictwie: „zwrot nadwyżki VAT jest fundamentalnym czynnikiem zapewniającym zachowanie zasady neutralności wspólnego systemu VAT, a warunki nie mogą podważać tej zasady poprzez zmuszenie podatnika do ponoszenia całości lub częściowego ciężaru podatku” (por. wyrok z 25.10.2001 r. w sprawie C-78/00).

Z zasady neutralności podatku wynika, iż nie są w zasadzie dopuszczalne zbyt daleko idące ograniczenia ani co do kwoty, ani co do terminu dokonania zwrotu, a wspólny system podatku zakłada, że nadwyżka podatku musi podlegać zwrotowi w rozsądnym terminie.

Polskie przepisy w sprawie zwrotu podatku VAT wyrażają trzy terminy zwrotu, tj.:

  • podstawowy, wynoszący aż 60 dni (czyli dwa okresy rozliczeniowe),
  • termin skrócony, wynoszący 25 dni, uzależniony w aktualnym stanie prawnym, od wypełnienia wielu dodatkowych warunków ustawowych, oraz
  • termin wydłużony, który wynosi 180 dni, gdy w danym okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonał żadnych czynności opodatkowanych, ale zrealizował zakupy związane z działalnością opodatkowaną (chyba, że podatnik złoży tzw. kaucję gwarancyjną zabezpieczająca zwrot).

Według polskich przepisów, podatnik jest zatem zmuszony przez dwa pełne okresy rozliczeniowe ponosić rzeczywisty ciężar podatku naliczonego VAT, pomimo, iż zgodnie z zasadą neutralności, ciężar ten nie powinien go w ogóle obarczać. Przedsiębiorcy przez wiele lat deklarowali nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia obawiając się kontroli swoich rozliczeń podatkowych. Często również decydowali się na przenoszenie nadwyżek na kolejne okresy, aby doprowadzić do szybszego ich rozliczenia, ponieważ było to bardziej korzystne, niż oczekiwanie na zwrot podatku w terminie 180 dni. Tymczasem w innych krajach UE zwrot nadwyżki podatku naliczonego dokonywany jest nawet w ciągu kilku dni roboczych.

Procedury weryfikacji zwrotu podatku VAT

Polska ustawa o podatku VAT przewiduje możliwość weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego. Jak przewidują obowiązujące przepisy: „Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania” organ podatkowy przedłuża ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, która jest dokonywana w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego.

Wymieniona przesłanka ustawowa jest bardzo obszerna, co w praktyce umożliwia organom podatkowym prowadzenie postepowań sprawdzających w każdej sytuacji faktycznej. Zwrot nadwyżki podatku naliczonego dokonywany jest, albo po wielu miesiącach, albo w niektórych przypadkach, nawet po kilku latach. Długie kontrole zasadności zwrotu podatku prowadzone są we wszystkich sektorach rynkowych i obejmują wszystkie podmioty gospodarcze (niezależnie od wielkości, czy rozmiarów prowadzonej działalności gospodarczej).

W większości prowadzonych postepowań sprowadzających organy podatkowe przede wszystkim zmierzają do wykazania błędów popełnianych przez podatników, sprawdzają również należytą staranność gospodarczą przy wyborze dostawców oraz próbują udowodnić świadome uczestnictwo podatnika w oszustwach podatkowych.

Przedłużanie terminu zwrotu VAT

Organy podatkowe wydłużają prowadzone czynności i de facto wielokrotnie przedłużają terminy zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczeń podatników, często prowadzonych na uprzednich etapach obrotu.

Jak podnosi orzecznictwo sądów administracyjnych, organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku. Brak wystarczającego uzasadnienia narusza ogólne zasady postępowania, w tym zasadę zaufania obywatela do organów podatkowych. Uzasadnione wątpliwości, uzasadniające przedłużenie terminu do zwrotu podatku, powinny być oparte na obiektywnych racjach, powinny być słuszne i usprawiedliwione.

Zdarzają się również przypadki, w których organy podatkowe wydłużają terminy zwrotu na podstawie postanowień wydawanych po upływie określonego wcześniej terminu. Taka praktyka jest oczywiście niezgodna z obowiązującym porządkiem prawnym. Nadużywanie uprawnień w zakresie przedłużania terminów zwrotu oraz szczególnie wielokrotne, nieuzasadnione wydłużenia tego termin, powinny być natychmiast zaskarżane przez podatników, a jedyna droga prowadzi do sądu administracyjnego.

Szerokie uprawnienia organów w zakresie zwrotu podatku VAT.

Obecny ustawodawca w sposób istotny rozszerzył przepisy regulujące zwrot podatku VAT od 1.01.2017 r. Zgodnie z obowiązującym przepisami, weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będących przedmiotem rozliczenia podatnika oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji.

Do ustawy o podatku VAT ustawodawca dostosował również przepisy art. 274c § 1c O.p., według którego można przeprowadzić czynności sprawdzające również względem wszystkich podmiotów uczestniczących pośrednio lub bezpośrednio w dostawie towaru lub świadczeniu usługi (dostawcy i nabywcy w całym łańcuchu obrotu), natomiast czynności te mogą dotyczyć tylko i wyłącznie dokumentów związanych z tą dostawą towaru lub usługi (z których nabyciem jest związany podatek naliczony). Inaczej mówiąc, w ramach badania rozliczenia podatnika organy podatkowe mogą sprawdzać także rozliczenia innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, które wcześniej dokonywały czynności opodatkowanych.

To odpowiedź ustawodawcy na uchwałę siedmiu sędziów NSA z 4.10.2016 r., I FPS 3/16, w której Sąd uznał jednoznacznie, że w przypadku przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku w związku z weryfikacją prowadzoną na podstawie art. 87 ust. 2  VAT w ramach czynności sprawdzających, nie jest możliwe żądanie od kontrahentów podatnika wykonujących działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów w celu sprawdzenia ich prawidłowości i rzetelności. Pomimo wyraźnego stanowiska NSA, ustawodawca umożliwił jednak organom podatkowym prowadzenie czynności sprawdzających nie tylko u bezpośredniego dostawcy podatnika, ale również wobec wszystkich podmiotów uczestniczących pośrednio lub bezpośrednio we wcześniejszej dostawie towaru lub świadczeniu usługi.

Reprezentacja podatników przed organami podatkowymi

Wstrzymanie zwrotu podatku VAT często skutkuje utratą płynności finansowej przedsiębiorstw, która uniemożliwia prowadzenie inwestycji, terminowe regulowanie zobowiązań, a także realizację strategii i podstawowych celów gospodarczych. W efekcie następuje pogorszenie pozycji rynkowej przedsiębiorstw, zmniejszenie poziomu zaufania kontrahentów, banków oraz innych instytucji finansowych, co nie tylko ogranicza ich rozwój, ale w najgorszym przypadku może nawet prowadzić do upadłości podmiotów.

Reprezentujemy podatników w toku wszystkich prowadzonych postepowań w sprawie weryfikacji zadeklarowanych nadwyżek podatku naliczonego, zaskarżamy postanowienia organów podatkowych w sprawie przedłużenia terminów zwrotu podatku VAT oraz decyzje w sprawie odmowy zwrotu nadwyżki podatku, reprezentujemy firmy przed organami podatkowymi w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowych, postepowań podatkowych i postepowań odwoławczych, a także dochodzimy praw podatników w toku postepowań sądowo – administracyjnych prowadzonych przed WSA oraz przed NSA.

Orzecznictwo

Doręczenie postanowienia warunkiem skutecznego przedłużenia zwrotu VAT (materialnoprawny charakter terminu)

„Termin do zwrotu różnicy podatku może być przedłużony, ale tylko wówczas, gdy przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Upływ terminu określonego w art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. wywołuje skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej. Materialnoprawny charakter terminów określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie jest nieskuteczna. Nie ma możliwości przedłużenia terminu, który upłynął. Zatem jeżeli podatnikowi nie doręczono postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku przed upływem terminu przewidzianego w art. 87 ust. 2 lub w ust. 6 u.p.t.u., to tym samym ma on uprawnione przekonanie, że zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni (ust. 2) lub 25 dni (ust. 6) od dnia złożenia rozliczenia, lub w terminie wskazanym w ostatnio wydanym postanowieniu przedłużającym termin zwrotu.”

„Stanowione w art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. terminy są terminami prawa materialnoprawnego. Ich upływ wywołuje skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 u.p.t.u.). Materialnoprawny charakter terminów określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać.”

„Określony w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. termin do zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających. Materialnoprawny charakter terminów określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać.”

„Samo wydanie postanowienia nie wystarcza, aby weszło ono do obrotu prawnego. Tak długo jak nie zostanie doręczone stronie, nie wywiera żadnych skutków materialnych i procesowych.”

Konieczność określenia powodów przedłużenia terminu zwrotu VAT oraz ich uzasadnienie

„W postanowieniu przedłużającym termin zwrotu VAT organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu w ustawowym terminie i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości oraz wskazać, dlaczego uznał, że takie wątpliwości wystąpiły. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód przedłużenia terminu zwrotu VAT.”

„Odroczenie zwrotu VAT powinno być należycie i wyczerpująco uzasadnione, tak by nie było wątpliwości, że w danej sprawie rzeczywiście istnieje konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźniania realizacji praw podatnika. Tym samym organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania powołanego wyżej przepisu, powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także wyjaśnić źródło zaistniałych wątpliwości. Innymi słowy, powinny w szczególności wykazać, co wzbudziło ich wątpliwość.”

„W postanowieniu przedłużającym termin zwrotu różnicy podatku organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu w ustawowym terminie i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości oraz wskazać, dlaczego uznał, że takie wątpliwości wystąpiły.”

„Postanowienie, na mocy którego organ podatkowy dokonuje przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług, powinno wskazywać przewidywany, najbardziej prawdopodobny termin zakończenia czynności związanych z tym zwrotem. Zamieszczenie w postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług terminu, do jakiego to przedłużenie następuje, ma bowiem znaczenie gwarancyjne dla podatnika. Pozwala także na zbadanie zachowania reguły proporcjonalności tego instrumentu w konkretnej sytuacji.”

Przedłużenie zwrotu a zasady proporcjonalności i neutralności

„Korzystanie z możliwości przedłużenia terminu zwrotu podatku, jako odstępstwo od zasady zwrotu w terminie określonym ustawowo, powinno być zatem zastrzeżone dla sytuacji wyjątkowych, w których prawo podatnika musi ustąpić potrzebie ochrony interesów budżetowych państwa. Ten szczególny charakter analizowanej instytucji, niewątpliwie dolegliwej dla podatnika, pociąga za sobą określone obowiązki po stronie organu podatkowego. W konsekwencji odroczenie zwrotu VAT powinno być należycie i wyczerpująco uzasadnione, tak by nie było wątpliwości, że w danej sprawie rzeczywiście istnieje konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u.. Dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźniania realizacji praw podatnika. Tym samym organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania powołanego wyżej przepisu, powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także wyjaśnić źródło zaistniałych wątpliwości. Innymi słowy, powinny w szczególności wykazać, co wzbudziło ich wątpliwość (np. wskazać na istniejące rozbieżności, czy nieścisłości lub braki w materiale dowodowym) i wytłumaczyć dlaczego uznały, że istnieje potrzeba dalszej weryfikacji.”

Stwierdzenie nieważności oraz uchylenie postanowienia w sprawie zwrotu VAT

„Możliwość przedłużenia terminu zwrotu VAT na rzecz podatnika, jako wyjątek od zasady natychmiastowości takiego zwrotu, powinna być interpretowana w sposób ścisły. Ponadto, zastosowanie takiego środka nie może powodować rozróżnienia sytuacji procesowej podatników znajdujących się w podobnej sytuacji. Zróżnicowanie sytuacji podatników domagających się zwrotu VAT w zależności od rodzaju (charakteru) uchybienia powodującego wyeliminowanie z obrotu prawnego postanowienia organu pierwszej instancji o przedłużeniu terminu zwrotu podatku prowadzi do nieuzasadnionego zróżnicowania sytuacji prawnej podatników. Zarówno bowiem stwierdzenie nieważności takiego postanowienia, jak i jego uchylenie oznacza istotną wadliwość rozstrzygnięcia organu administracji w zakresie przedłużenia terminu zwrotu. Obydwa rodzaje rozstrzygnięć eliminujących z obrotu prawnego rozstrzygnięcie w zakresie przedłużenia terminu zwrotu powodują, iż brak dokonania zwrotu w terminie określonym w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oznacza, iż nadwyżka jest traktowana jak nadpłata i podlega oprocentowaniu jak nadpłata, co potwierdza art. 87 ust. 7 u.p.t.u.”

„Skoro przedłużenie terminu zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., ma miejsce w trybie czynności sprawdzających i kończy się czynnością materialno-techniczną, bezpodstawne jest twierdzenie, że przedłużenie terminu zwrotu nastąpiło po zakończeniu czynności sprawdzających. Żaden przepis prawa nie stanowi bowiem, że sporządzenie protokołu z czynności sprawdzających kończy tę formę postępowania.”

„Mimo iż art. 87 ust. 2 ustawy o VAT daje możliwość prolongowania zwrotu podatku, to rozwiązanie takie stanowi istotną ingerencję w prawo do zwrotu nadwyżki VAT, a więc w prawo będące fundamentalnym czynnikiem gwarantującym realizację podstawowych cech kontrukcyjnych tego podatku, to jest zasady neutralności i proporcjonalności (zob. przykładowo: wyrok ETS z 25 października 2001 r., C-78/00 Komisja v. Republika Włoska; wyrok TSUE z 18 października 2012 r., C-525/11 Mednis SIA v. Valst sieņēmumu dienests). Korzystanie z możliwości przedłużenia terminu zwrotu podatku, jako odstępstwo od zasady zwrotu w terminie określonym ustawowo, powinno być zatem zastrzeżone dla sytuacji wyjątkowych, w których prawo podatnika musi ustąpić potrzebie ochrony interesów budżetowych państwa. Ten szczególny charakter analizowanej instytucji, niewątpliwie dolegliwej dla podatnika, pociąga za sobą określone obowiązki po stronie organu podatkowego.”

Biuro Toruń

ul. Pod Wierzbami 2
87-134 Czarne Błoto

tel: +48 502 091 574
kostrzewski@pkmksp.com

Biuro Płock

ul. Obrońców Helu 15
09-410 Płock

tel: +48 668 096 695
kolecki@pkmksp.com

Informacje

© 2019 PKMKSP Powered by: Design-it